企業(yè)集團內(nèi)部拆借資金不合規(guī)，補繳企業(yè)所得稅4800多萬（集團內(nèi)部資金拆借涉稅）
作者｜廖聰
2022年4月1日，《中國稅務(wù)報》刊登了一個A集團內(nèi)部拆借資金不合規(guī)、補繳企業(yè)所得稅4800多萬元的案例。借此案例，我們來分析一下企業(yè)集團內(nèi)部拆借資金行為涉及的稅務(wù)問題。
相關(guān)案例背景如下：
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稅務(wù)機關(guān)檢查發(fā)現(xiàn)A集團問題： 2014年1月—2017年12月，A集團發(fā)生了多筆集團內(nèi)部拆借資金業(yè)務(wù)，對其中部分拆借資金收取了利息，并按照稅法規(guī)定計算繳納稅款，部分拆借資金未收取利息未確認收入。 稅務(wù)機關(guān)在檢查原始憑證和相關(guān)資料時發(fā)現(xiàn)，A集團有幾筆拆借資金業(yè)務(wù)既沒有借款合同，也沒有取得合法有效的增值稅發(fā)票，但卻對相應(yīng)的利息支出做了企業(yè)所得稅稅前扣除處理。 A集團對相關(guān)問題的解釋： A集團財務(wù)人員解釋，根據(jù)集團內(nèi)部章程，A集團為集團內(nèi)資金周轉(zhuǎn)困難的企業(yè)提供委托貸款，并按規(guī)定利率收取利息，取得利息收入按照稅法規(guī)定計算并足額繳稅。對于個別資金需求迫切、來不及簽訂委托借款合同的企業(yè)，A集團經(jīng)內(nèi)部決策，可根據(jù)實際情況酌情為其提供短期過橋資金以解燃眉之急，不收取利息收入。 最終處理結(jié)果： 對于出借方未簽訂借款合同、未確認利息收入的，應(yīng)按照同類同期銀行貸款利率確認利息收入并補繳企業(yè)所得稅。對于雙方簽訂了無息借款合同的內(nèi)部拆借資金行為，不符合獨立交易原則的要求，稅務(wù)機關(guān)核定了A集團的應(yīng)納稅所得額——按可比非受控價格法預(yù)估稅款，以企業(yè)同期向外發(fā)出債券利率4.95%計算應(yīng)收利息，計算利息所得約1億元。 對于借入方未取得合法有效憑證、未簽訂借款合同的利息支出，不得在企業(yè)所得稅稅前扣除。據(jù)此，A集團通過自查補報，調(diào)增應(yīng)納稅所得額400多萬元。 最終，A集團因這兩項內(nèi)部拆借資金不合規(guī)行為，補繳企業(yè)所得稅4800多萬元。 |
一
關(guān)于企業(yè)集團內(nèi)部拆借資金
行為利息收入的增值稅問題
根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》(財稅[2016]36號印發(fā)），企業(yè)集團內(nèi)部各種占用、拆借資金取得的收入，按照貸款服務(wù)繳納增值稅。
根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》(財稅[2016]36號印發(fā)）第14條第1項，單位或者個體工商戶向其他單位或者個人無償提供服務(wù)，但用于公益事業(yè)或者以社會公眾為對象的除外，需要視同銷售。因此，企業(yè)集團內(nèi)部按照無償方式拆借資金行為，需要視同銷售確認利息收入，按照貸款服務(wù)繳納增值稅。
目前，對于企業(yè)集團內(nèi)部無償拆借資金行為雖然需要視同銷售確認利息收入，但是有相關(guān)免稅政策。
根據(jù)《財政部 稅務(wù)總局關(guān)于明確養(yǎng)老機構(gòu)免征增值稅等政策的通知》（財稅[2019]20號）第3條和《財政部 稅務(wù)總局關(guān)于延長部分稅收優(yōu)惠政策執(zhí)行期限的公告》（財政部 稅務(wù)總局公告2021年第6號）第1條，自2019年2月1日至2023年12月31日，對企業(yè)集團內(nèi)單位（含企業(yè)集團）之間的資金無償借貸行為，免征增值稅。
二
關(guān)于企業(yè)集團內(nèi)部拆借資金行為
確認利息收入的企業(yè)所得稅問題
根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（2018修正）第41條，企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。
因此需要提醒的是，對于企業(yè)集團內(nèi)部拆借資金行為，雖然免征增值稅，但是，內(nèi)部拆借資金屬于集團內(nèi)部關(guān)聯(lián)交易的一種，企業(yè)仍需要按照獨立交易原則的要求，進行相應(yīng)的企業(yè)所得稅處理。
企業(yè)集團內(nèi)部拆借資金行為若不符合獨立交易原則，如無息拆借資金，或者有息拆借資金利息低于沒有關(guān)聯(lián)關(guān)系的企業(yè)之間所能同意的數(shù)額，或者利率低于同類業(yè)務(wù)的正常利率，從而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整相應(yīng)的利息收入，企業(yè)因此可能面臨補繳企業(yè)所得稅的風(fēng)險。
三
關(guān)于企業(yè)集團內(nèi)部拆借資金行為
的利息支出的稅前扣除數(shù)額問題
根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第38條規(guī)定，對于企業(yè)集團內(nèi)部拆借資金行為的下列利息支出，準予扣除(一)非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出（二）非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分。
同時，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第46條規(guī)定，企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標準而發(fā)生的利息支出，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。因此，對于企業(yè)集團內(nèi)部拆借資金行為的利息支出還需要滿足如下債資比的要求：
金融企業(yè)接受其關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例為5：1；其他企業(yè)為2：1。
當然，企業(yè)如果能夠按照稅法及其實施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明企業(yè)集團內(nèi)部關(guān)聯(lián)方之間拆借資金行為符合獨立交易原則的；或者該企業(yè)的實際稅負不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標準有關(guān)稅收政策問題的通知》（財稅[2008]121號）第2條規(guī)定，在計算應(yīng)納稅所得額時準予扣除，不受上述關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例的限制。
四
關(guān)于企業(yè)集團內(nèi)部拆借資金行為
的利息支出的稅前扣除憑證問題
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布<企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法>的公告》（國家稅務(wù)總局公告2018年第28號）第9條規(guī)定，企業(yè)集團內(nèi)部拆借資金發(fā)生的利息支出，一般情況下，企業(yè)應(yīng)取得增值稅發(fā)票，作為計算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時扣除利息支出的依據(jù)，否則相應(yīng)支出不得在發(fā)生年度稅前扣除。
企業(yè)集團內(nèi)部拆借資金往往缺乏對交易合同、發(fā)票等資料的規(guī)范管理，這種做法面臨較大的稅務(wù)風(fēng)險，因此建議企業(yè)集團內(nèi)部優(yōu)化拆借資金的管理制度，妥善取得和保管借款合同、發(fā)票、支出依據(jù)、付款憑證等資料，以備稅務(wù)機關(guān)檢查。
